In een eerder Flash-bericht meldden we reeds dat de federale regering beslist had een optioneel btw-stelsel voor onroerende verhuur in te voeren. Het was toen nog niet duidelijk voor welke gebouwen dit optioneel btw-stelsel precies zou gelden. Het wetsontwerp dat op 31 juli 2018 werd ingediend in de Kamer neemt deze onzekerheid weg. Het optionele btw-stelsel zal gelden voor gebouwen waarvoor de btw op de materiële bouwwerken voor hun oprichting voor de eerste maal opeisbaar is geworden vanaf 1 oktober 2018.
Btw-hervorming
De blikvanger van het ingediende wetsontwerp is de invoering van een optioneel btw-stelsel waardoor het in een B2B-context voortaan mogelijk zal zijn om de verhuur van een gebouw aan de btw te onderwerpen. De keuze voor btw heeft als voordeel dat de verhuurder de btw op de bouwkost en op eventuele renovatie- en herstellingswerken zal kunnen recupereren. Tot op vandaag is onroerende verhuur doorgaans vrijgesteld van btw en verleent hij geen recht op aftrek van input-btw aan de verhuurder.
Naast de invoering van dit optionele btw-stelsel wordt het btw-regime van onroerende verhuur ook ruimer hervormd, onder meer door de invoering van btw op kortlopende huur en de aanpassing van het bestaande btw-regime voor de terbeschikkingstelling van bergruimte.
Optioneel btw-stelsel
De krijtlijnen van het optionele btw-stelsel voor de verhuur van onroerende goederen kunnen als volgt samengevat worden:
Gebouwen opgericht vanaf 1 oktober 2018
Enkel gebouwen die vanaf 1 oktober 2018 worden opgericht, vallen onder het toepassingsgebied van het optioneel btw-stelsel. Naast eigenlijke "nieuwbouw"-projecten worden ook "vernieuwbouw"-projecten beoogd, dit wil zeggen bestaande gebouwen die dermate ingrijpend verbouwd worden dat zij, na uitvoering van de werken, als "nieuwe gebouwen" kwalificeren voor de toepassing van de btw.
Een gebouw wordt geacht te zijn opgericht vanaf 1 oktober 2018 indien de btw op de eigenlijke materiële bouwwerken met betrekking tot dat gebouw pas voor de eerste maal opeisbaar is geworden vanaf 1 oktober 2018.
Het feit dat er vóór 1 oktober 2018 reeds btw opeisbaar is geworden ten aanzien van intellectuele diensten (bijvoorbeeld prestaties van architecten) vormt geen belemmering voor de toepassing van de optionele regeling. Ook afbraakwerken en werken die betrekking hebben op de grond worden niet in aanmerking genomen, ook al zou de btw daarop vóór 1 oktober 2018 opeisbaar zou zijn geworden. In de Memorie van Toelichting wordt in dit verband onder meer verwezen naar sonderingswerken, saneringswerken, graafwerken en stabiliseringswerken.
Gebouwde onroerende goederen vatbaar voor zelfstandige exploitatie
De optie voor btw-heffing geldt enkel voor de verhuur van gebouwde onroerende goederen en niet voor de verhuur van een terrein. Indien een gebouw tegelijk wordt verhuurd met het bijhorend terrein, dan is de verhuur van het "bijhorend terrein" wel mee aan btw onderworpen.
Daarnaast moet de verhuur betrekking hebben op "gebouwen" of "gedeelten van gebouwen". Gedeelten van gebouwen komen enkel in aanmerking voor het optioneel btw-stelsel indien ze economisch zelfstandig kunnen worden geëxploiteerd.
B2B
Onder het optionele btw-stelsel zal enkel voor de toepassing van btw geopteerd kunnen worden indien de huurder een belastingplichtige is die het betrokken (gedeelte van het) gebouw uitsluitend gebruikt in het kader van zijn economische activiteit. Daarbij is niet vereist dat de huurder de btw effectief ook in aftrek kan nemen. Ook gemengde belastingplichtigen (bijvoorbeeld banken) of vrijgestelde belastingplichtigen (bijvoorbeeld ziekenhuizen) worden geviseerd.
Er kan daarentegen niet geopteerd worden voor de toepassing van btw indien de huurder geen belastingplichtige is (bijvoorbeeld een openbare instelling die handelt buiten toepassing van btw of een zogenaamde passieve holding). In dezelfde zin zal er niet voor btw geopteerd kunnen worden indien het gebouw niet exclusief wordt gebruikt voor een economische activiteit (bijvoorbeeld een privéwoning). Wanneer het gebouw opgesplitst kan worden in meerdere gedeelten die zelfstandig geëxploiteerd kunnen worden, staat de optie wel open voor het gedeelte dat exclusief voor de economische activiteit gebruikt zal worden.
Deze voorwaarde betekent verder niet dat de verhuur van residentieel vastgoed steeds uitgesloten is van de optie. Wanneer bijvoorbeeld bejaardentehuizen of studentenhuizen door de eigenaar aan een exploitant verhuurd worden, zal verhuur met btw door de eigenaar aan de exploitant wel degelijk mogelijk zijn.
Gezamenlijke optie door huurder en verhuurder
De optie om de verhuur aan btw te onderwerpen moet gezamenlijk door de verhuurder en de huurder beslist worden. De concrete toepassingsmodaliteiten van de optie zullen nog nader worden bepaald. Er wordt wel aanvaard dat een specifieke pro fisco-verklaring in de huurovereenkomst ten aanzien van de administratie zal volstaan als bewijs van de bedoeling van partijen om de overeenkomst aan btw te onderwerpen.
De optie geldt voor de gehele duur van de overeenkomst. Indien de partijen een nieuwe huurovereenkomst sluiten, hebben zij opnieuw het recht om al dan niet voor de btw-heffing te opteren. Hetzelfde geldt bij verlenging van de huur.
Minimale maatstaf van heffing
Indien partijen opteren voor btw zal de verhuurder enerzijds btw moeten aanrekenen en anderzijds btw op de uitgevoerde werken in aftrek kunnen brengen.
Indien de huurder een belastingplichtige is met een volledig recht op aftrek zal deze op zijn beurt de op de huur aangerekende btw in aftrek brengen, zodat de toepassing van btw finaal voor de huurder budgetneutraal is. Wanneer de huurder daarentegen geen volledig recht op aftrek heeft, vormt de btw op de periodieke huurgelden voor hem een kost. Om manipulatie van de huurprijs (en dus van de btw-kost voor de huurder) tegen te gaan, wordt in de situatie waar de eigenaar en de huurder zonder volledig recht op aftrek met elkaar verbonden zijn op basis van een limitatieve lijst van financiële, persoonlijke of organisatorische banden voorzien in een minimaal maatstaf van heffing, waarbij minimaal btw verschuldigd is over een marktconforme huur.
Toepasselijk tarief
In principe is het standaardtarief van 21% van toepassing op de onroerende verhuur die door optie aan btw wordt onderworpen.
In lijn met wat op vandaag geldt bij de zogenaamde btw-lease zal de verhuur van gebouwen met een bijzondere bestemming kunnen genieten van een verlaagd btw-tarief. Dit geldt met name voor de verhuur van gebouwen bestemd als privéwoningen voor personen met een handicap, instellingen voor personen met een handicap, voor huisvesting in het kader van het sociaal beleid (bijvoorbeeld woonzorgcentra) en gebouwen bestemd voor onderwijs en leerlingenbegeleiding.
Herziening van afgetrokken btw
Indien de voorwaarden voor de belastingheffing niet langer zijn vervuld, zal de optie van rechtswege ophouden uitwerking te hebben. Dat zal bijvoorbeeld het geval zijn wanneer het gebouw tijdens de looptijd van de overeenkomst door de huurder geheel of gedeeltelijk voor privédoeleinden (bijvoorbeeld als woning) in gebruik wordt genomen.
De verhuurder zal in een dergelijke situatie en op voorwaarde dat de herzieningstermijn nog loopt, een herziening moeten verrichten van de initieel in aftrek gebrachte btw op de oprichtingskosten of de aankoopprijs van het gebouw.
Om misbruiken en optimalisatietechnieken tegen te gaan, wordt in een bijzondere herzieningstermijn voorzien. Voor de btw die werd afgetrokken op de oprichting van gebouwen die met toepassing van btw verhuurd worden in het kader van het optioneel btw-stelsel wordt in een bijzondere, verlengde herzieningstermijn van 25 jaar voorzien. Merk op dat de herzieningstermijn voor btw afgetrokken op loutere renovatiewerken op 5 jaar blijft.
De Koning zal nog nadere regels uitwerken voor de herziening die moet worden doorgevoerd bij bijzondere situaties, bijvoorbeeld in geval van overdracht van het met btw verhuurde gebouw.
Van toepassing vanaf 1 januari 2019
Het optioneel btw-stelsel geldt met ingang vanaf 1 januari 2019. Het feit dat de huurovereenkomst voordien reeds zou zijn gesloten, belet de keuzemogelijkheid niet, voor zover voldaan is aan de overige voorwaarden van het optioneel btw-stelsel (waaronder de voorwaarde dat het moet gaan om gebouwen opgericht vanaf 1 oktober 2018).
Hiërarchie
Het wetsontwerp voert, wat de toepassing van de btw betreft, een zekere hiërarchie in tussen verschillende types van huurcontracten. De bestaande uitzonderingen op de vrijstelling van onroerende verhuur en de nieuwe uitzondering voor kortlopende verhuur primeren principieel op het optioneel btw-stelsel. Waar bijvoorbeeld een huurcontract beantwoordt aan de voorwaarden van een zogenaamde btw-lease zal de overeenkomst als "btw-lease" automatisch aan btw onderworpen zijn, zonder dat voor de toepassing van btw geopteerd moet worden.
Anders is het voor contracten die in essentie de terbeschikkingstelling van opslagruimte beogen (zie hierna). In een B2B-context primeert het optioneel btw-stelsel, zodat voortaan dergelijke contracten slechts aan btw onderworpen zullen zijn indien partijen daar expliciet voor opteren.
Terbeschikkingstelling van opslagruimte
De bestaande uitzondering op de vrijstelling van onroerende verhuur voor de terbeschikkingstelling van opslagruimte wordt grondig hervormd, onder meer ter bevordering van de logistieke business (e-commerce).
Onder de huidige regeling is de verhuur van opslagruimte pas onderworpen aan btw indien (i) het gaat om een gebouw dat specifiek is ontworpen voor het opslaan van goederen, en (ii) maximaal 10% van de oppervlakte als kantoorruimte wordt gebruikt door de personen belast met het beheer van de opgeslagen goederen.
Door de voorgenomen wetswijziging is enkel de effectieve aanwending van het gebouw nog van belang en niet zozeer het ontwerp van het gebouw. Daarbij zal er sprake zijn van een "terbeschikkingstelling van een ruimte voor het opslaan van goederen" indien de oppervlakte of het volume hoofdzakelijk, dit is voor meer dan 50%, wordt gebruikt voor het opslaan van goederen, terwijl niet meer dan 10% van de ruimte in zijn geheel als verkoopruimte mag worden gebruikt.
Daarbij wordt voortaan een onderscheid gemaakt tussen B2B-huur en B2C-huur. Een B2C-huur die beantwoordt aan de definitie van terbeschikkingstelling van een ruimte voor het opslaan van goederen is automatisch aan btw-onderworpen. In een B2B-context valt een dergelijke terbeschikkingstelling voortaan onder het optionele btw-stelsel, zodat er zal slechts met toepassing van btw verhuurd zal worden als partijen daarvoor opteren. Belangrijk is dat hierbij géén voorwaarde wordt gesteld met betrekking tot de ouderdom van het gebouw. Ook voor gebouwen die dateren van vóór 1 oktober 2018 zal er in een B2B-context slechts btw verschuldigd zijn in geval van optie in die zin.
Bestaande contracten die aan btw onderworpen zijn, blijven aan btw onderworpen. Wel is het in een B2B-relatie mogelijk om voor overeenkomsten die nu vrijgesteld zijn, maar onder de nieuwe definitie wel met toepassing van btw ter beschikking gesteld zullen kunnen worden, vanaf 1 januari 2019 voor de toepassing van btw te opteren.
Verplichte btw-heffing op kortlopende verhuur
Naast de invoering van een optioneel stelsel voor btw op onroerende verhuur voorziet het wetsontwerp ook in een verplichte toepassing van btw op kortetermijnhuur.
Onder korte termijn wordt een periode van maximaal zes maanden begrepen. De gebruiksduur voorzien in de huurovereenkomst wordt hierbij in aanmerking genomen. Als er opeenvolgende contracten worden afgesloten tussen dezelfde partijen met betrekking tot hetzelfde gebouw, dan zal er worden gekeken naar de totale duur.
Ook hier wordt een onderscheid gemaakt in functie van de hoedanigheid van de huurder, waarbij de verplichte btw-heffing doorgaans slechts toepassing zal vinden in B2B-situaties. Zo zal het nieuwe regime voor korte termijnverhuur niet gelden voor:
- de verhuur van onroerende goederen die bestemd zijn voor bewoning;
- de verhuur aan natuurlijke personen die de goederen aanwenden voor hun privédoeleinden, of meer algemeen, voor andere doeleinden dan die van hun economische activiteit;
- de verhuur aan organisaties zonder winstoogmerk; en
- de verhuur aan organisaties die het onroerend goed aanwenden voor sociaal-cultureel vrijgestelde activiteiten (handelingen bedoeld in art. 44, §2 WBTW).
De inwerkingtreding van de verplichte btw-heffing op kortetermijnhuur is ook bepaald op 1 januari 2019. De lopende overeenkomsten die nog onder de btw-vrijstelling vallen bij hun opmaak, blijven van de vrijstelling genieten tot het einde van hun oorspronkelijke looptijd.
Overdracht van huur
De bestaande btw-vrijstelling voor onroerende verhuur vindt toepassing op "de verpachting, verhuur en overdracht van huur van uit hun aard onroerende goederen". De overdracht van huur zal worden geschrapt uit het toepassingsgebied van de btw-vrijstelling. De Memorie van Toelichting laat daarbij uitschijnen dat de overdracht van een huurovereenkomst door een als zodanig handelende belastingplichtige steeds aan btw onderworpen zal zijn, ongeacht of de onderliggende huurovereenkomst al dan niet aan btw is onderworpen.
Commentaar
De invoering van het optioneel btw-stelsel voor onroerende verhuur is voor de vastgoedsector een welgekomen versoepeling en vereenvoudiging. Waar tot nog toe met oog op de btw-recuperatie vaak voor andere rechtsfiguren – zoals de vestiging van zakelijke rechten – gekozen moest worden, biedt deze hervorming meer juridische flexibiliteit aan onder meer promotoren en ontwikkelaars.
Opvallend is wel dat met de voorgenomen btw-hervorming steeds meer een onderscheid wordt gemaakt tussen B2B- en B2C-situaties. Hiermee zal rekening gehouden moet worden bij de redactie van contractuele clausules en zullen partijen, met oog op het nakomen van de btw-verplichtingen, onder andere duidelijke afspraken moeten maken over de bestemming van de verhuurde goederen en de financiële gevolgen van eventuele btw-herzieningen. Door het optionele btw-stelsel in het algemeen te beperken tot gebouwen opgericht na 1 oktober 2018 zal het verder van belang zijn om de "leeftijd" van de gebouwen goed te documenteren (bijvoorbeeld in het kader van een due diligence-onderzoek). In het licht van de toenemende trend naar renovatie van bestaande gebouwen is te verwachten dat de vraag of een bestaand gebouw na uitvoering van de werken voor btw-doeleinden als een "nieuw gebouw" kwalificeert (en dus in aanmerking komt voor het optioneel btw-stelsel) steeds belangrijker zal worden.